独立性是审计的灵魂，审计只有独立，才能得到社会的信任和尊重，才能保证审计人员依法进行的经济监督客观、公正；审计报告更加可信。

　　一、审计独立性及其原则

　　审计的独立性就是审计机构和人员排除干扰及个人利害关系，秉公实施检查并提出客观、公正的审计意见（或报告）的一种特性。它包括实质上的独立性和形式上的独立性，即要求注册会计师在执行审计业务、出具审计报告时应当在实质上和形式上都独立于委托单位和其他机构。实质上独立，是认为独立性是一种精神状态、一种自信心以及在判断时不依赖和屈从于外界的压力和影响。它要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系，在执业过程中严格保持超然的独立性，不能主观袒护任何一方当事人，尤其不应使自己的结论依附或屈从于持反对意见利益集团或人士的影响和压力，这样才能够以客观、公正的心态发表意见。形式上独立，是对第三者而言的，注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份，由于注册会计师的审计意见是外界人士进行决策的依据，只有形式上的独立，才能得到社会公众的信任。实质上的独立性是无形的，难以测量的；形式上的独立性是有形的，可以观察的。注册会计师在执行审计业务时，不仅要保持实质上的独立性，而且要保持形式上的独立性。实质上的独立性只有当注册会计师在整个审计过程中真正保持中立（即不偏不倚）时才成立，而形式上的独立性则是社会公众对注册会计师独立性评判的结果。

　　美国证监会经过多年的经验积累，于2001年制定了一套较为完善的法规体系，其中包括提出了衡量审计师独立性的四项原则：与被审计客户有共同利益或存在利益冲突；审计自己的工作；履行被审计客户的管理层或雇员的职能；作为被审计客户的“支持者”。四原则为审计师保持实质上和形式上的独立提供了原则指导，它代表了美国证监会对于审计独立性的理解和判断标准。它提出在判断审计师是否独立时，如果具体规定中没有提到某些具体情况，则应根据其实质是否符合上述四个原则来判断审计师是否独立，这样就可以避免因具体规定有遗漏而导致实务中钻空子的情况发生。这对我国审计工作的独立性有十分重要的借鉴意义。

　　我国在近年来证券市场上爆出的琼民源、郑百文、银广厦等系例造假案不仅令整个注册会计师行业蒙羞，失去了信任力，使审计独立性受到质疑，也使会计师事务所独立审计的权威地位受到动摇，注册会计师行业面临前所未有的考验。要改变这种状况，挽回注册会计师濒临失去的独立审计地位，我们要分析影响我国审计工作独立性的因素，才能针对问题找出应对措施。

　　二、我国审计工作独立性不强的原因

　　会计师事务所主要是为企业提供审计服务，其出具的审计报告是投资人进行投资决策的依据。由于目前我国审计法规尚未健全，监管不够规范，使审计工作的独立性受到质疑。

　　1、影响审计独立性的因素

　　审计关系是指基于受托责任而形成的。审计存在着委托人，被审计人与审计人三者之间的特殊关系。委托人是财产拥有者，被审计人是受托管理财产的代理人，二者与审计人共同构成审计关系的三个主体。我国大部分上市公司由于是从国有企业改制而来的，导致法人治理结构存在着诸多问题，国有股份占绝对控股地位的现实造成了所有者终极代表人的缺位，在部分国有控股和民营控股的上市公司中存在“一股独大”的问题，且相当一部分上市公司的董事长与总经理合二为一，“内部人控制”现象十分严重。在现行审计关系格局和现行注册会计师职业监管与制裁机制下，当注册会计师揭露客户的舞弊行为而要承担被解聘的风险时，就完全有可能为上市公司提供一切服务，屈从于上市公司，为其出具虚假的审计报告，甚至共同作弊。由此破坏了注册会计师审计的独立性，直接降低了审计的价值，给投资者的权益和资本市场的稳定，乃至注册会计师行业自身的发展都造成了严重的危害。

　　2、影响审计人员独立性的因素

　　从审计市场来看，客户掌握着审计人员的选择权，随着商品经济中人们对金钱价值的认可，部分审计人员在个人的经济利益面前受不住诱惑，放弃职业操守，使审计完全服从于企业的经营意识，丧失了其发表独立审计意见的职能。审计人员有限的工作能力也是影响审计独立性的一个重要因素。审计人员缺乏足够的职业素质，过分依赖被审计单位提供的内部控制的数据，缺乏必要的现代会计知识，欠缺综合分析能力和实际判断能力，执业经验有一定的限制，同时业务水平参差不齐，不能够高质量进行有力的审计工作。自然难以形成独立的审计意见。影响审计人员的独立性，也就影响了审计工作的独立性。

　　3、经济方面的原因

　　在我国由于会计事务所规模偏小，不仅正常的审计业务难以规划，而且小规模会计师事务所审计大公司，在经济上也不可避免地会对大客户产生依赖，致使其难以独立、客观、公正地发表审计意见，同时也致使一些事务所为争取审计业务，千方百计不顾职业道德，通过拉关系、找熟人等采用一些不正当的联络方式，使审计工作一开始就蒙上了一层灰色阴影，不按照注册会计师审计工作的职业道德去进行合法性、合规性、合理性的公平竞争，而是形成了一种本身就无法可言的竞争，这种恶性竞争动摇了整个审计工作的独立性，势必导致一个不规范的审计结果，同时也完全降低了审计信息的可信性。目前民间自律机制还难以在短期内形成，致使整个行业的独立性在一定程度上的缺失，这是一个亟待解决的问题。

　　4、法律监控方面的原因

　　制度供给明显滞后于现实需要，例如目前我国的《注册会计师法》和相关法律条例对注册会计师审计独立性的规定不够详尽，造成审计人员在审计过程中出现无法可依的现象。这是因为任何法律、法规和准则从制订、出台到实施都需要一定的程序和时间，再加上情况的多样性、隐蔽性和复杂性，管理者无法制订出面面俱到的法律、准则和条款来规范审计行为，这样就容易造成约束内容上的空白，难以及时持续地保持对审计独立性的支持。致使审计独立性得不到有效的监控，审计工作缺乏可信性。

　　三、增强我国审计工作独立性的措施

　　1、扩大会计师事务所规模，规范会计师事务所，强化独立审计的意识

　　对会计师事务所进行整合，发展大型会计师事务所，以提高其抵御外部环境压力的能力，增强审计独立性的实力。大型的会计师事务所具有更强的担保能力，即更有能力抵制客户不许披露欺诈行为的压力；大型会计师事务所有更多的客户，大型事务所能够在内部建立健全的人才培训机制和质量控制系统，有利于保证审计质量；大型会计师事务所还有利于保护审计业务的连续性，从而有利于通过更好地评估和控制客户的审计风险来提高以后审计质量，增加事务所的利润。这样，就避免了规模过小的事务所因后续审计的不确定性易出现的短期化行为及对审计质量的损害问题（不愿意投入必要的审计人力和财力），有利于增强审计工作的独立性。

　　2、加强非审计服务的监管，保持会计师事务所审计工作的独立性

　　审计服务的产生和发展，是促进注册会计师行业全面发展的重大因素，它是经济全球化的结果，是会计服务市场激烈竞争的结果，更是市场机制对资源合理配置的结果。允许会计师事务所为不参与审计的企业提供非审计业务，不仅可以解决形式上与实质上的独立性问题，使注册会计师行业取信于社会公众，而且还会产生一种内在牵制机制，使事务所之间得以相互监督，增强会计师事务所审计工作的独立性。

　　3、加强注册会计师的后续教育，提高相应的业务素质，使其独立性进一步加强

　　诚信是注册会计师的立身之本，注册会计师诚信的重要体现就是遵守职业道德。目前我国的注册会计师行业还没有形成规范的业务技术和职业管理，在注册会计师审计中，存在不少缺乏职业道德的现象，如会计师事务所竞相压价，不顾质量恶性竞争，而对干预和压力不能保持应有的独立性和谨慎原则，违心出具不实审计报告等，这都需要通过强化职业道德约束加以解决和规范，使其不受利益熏陶，为虎作伥，保持注册会计师进行审计工作的独立性。注册会计师还应努力学习法律、技术等相关的专业知识，不能局限于书本上的理论甚至是过时的理论，应该大力推进与国际审计的接轨，充分吸收和借鉴国外先进的技术方法和成功经验，引进更加合理的、科学的、先进的审计方法，提高审计从业人员的深入分析处理问题的能力，能够做到透过现象看本质，指出被审计单位用虚假数据掩盖的真实数据，在基础方面强化审计工作的独立性，这样独立审计的高效、客观、公正性才有保障。

　　4、完善会计市场，规范、引导注册会计师审计市场的竞争机制，加强行业自律管理，培育和改善孕育高质量审计需求的社会环境，通过良好的外部环境来增强审计独立性。针对我国注册会计师行业多头监管和行政分割会计市场的现状，应该实行有效的行业自律机制。

　　因此，各地事务所可在各级注协的领导下，建立以各地域范围内有关事务所的主任会计师为主体的行业自律组织。同时，我们可以借鉴国外的同业互查制度，实行对事务所执业人员定期强制性检查，以避免因竞争压力给事务所独立性带来的损害。

　　5、借鉴国外成功经验，加快有关审计独立性法规建设，进一步强化注册会计师的法律意识，建立民事赔偿机制

　　我国有关审计的条例规定和法律对审计独立性的规定不够详细和具体，执法力度不强和守法程度不高亦对审计独立性构成不利影响。因此，当前需要着力完善独立审计准则体系，加强调查研究注册会计师的独立性与社会公众期望差距等问题，起到规范注册会计师执业行为，促使注册会计师严格遵守独立、客观、公正的基本原则，有效发挥注册会计师的鉴证和服务作用；加大对注册会计师与企业间联合造假的处罚力度，制裁违规造假行为，为保证审计独立性创造一个健康公正的法律环境。

　　6、加大行业监管和执法力度。再完善的法规体系，如果执行不力，也很难发挥其应有的作用

　　这就要求国家法律部门、市场监管部门以及注册会计师管理部门密切配合，依法办事，厉打击审计过程中的造假和欺诈行为，使该行为一经被查实，无论当事人还是其所在的事务所都应受到经济处罚和行政处罚，以促进审计工作独立性的增强。同时，要引入对审计工作的监控体系，明确注册会计师的监控组织，充分发挥审计委员会和独立董事应有的作用，对审计单位与被审计单位之间的责任界限一定要加以明确，特别是对审计工作独立性有影响的，防止注册会计师由于自身利益受委托人摆布，确保审计独立性的特性。

　　独立性是审计的灵魂，离开了独立性，公平、客观的审计质量也就无从谈起了。总之，独立性是一个动态的、多样化的概念，会随着审计的发展而变化，会视社会群体的不同而有所区别。我们必须从实际情况出发，用发展的、辩证的观点去认识它、理解它、贯彻它，才能更好地推动我国审计行业的大发展。

　　「参考文献」

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