合伙企业取得虚开增值税专用发票入账，既导致企业少缴增值税等税费，又导致其自然人合伙人少缴个人所得税，查处有关违法行为需要对不同纳税主体分别立案。

最近，某地税务稽查部门在办理一起发票协查案件时遇到一个复杂情况：接受虚开增值税专用发票的企业为合伙企业，查处该企业接受虚开发票违法问题不仅涉及向企业追缴税费，而且涉及向多位自然人合伙人追缴税款。案件查处过程困难重重，有关问题需要注意，值得探讨。

协查函曝光某合伙企业接受虚开发票

前不久，某税务局稽查局（以下简称稽查局）接到外地税务机关发来的一封协查函，附带《已证实虚开通知单》。该协查线索显示，2018年，当地某企业在没有发生真实业务的情况下，以支付开票费的形式，取得外地企业开具的增值税专用发票30份，外地税务机关已经证实这些发票全部为虚开发票。

稽查局立即查询征管信息，发现这家受票企业是由3名自然人合伙人成立的合伙企业，是增值税一般纳税人，企业已于取得这30份虚开增值税专用发票的当月，将这些发票全部抵扣进项税额，并全部结转管理费用。

稽查局依法对该合伙企业立案查处。稽查人员经调查确定，该合伙企业合伙人廖某，经与其他合伙人商议，在企业没有开展真实业务的情况下，拨打自称可以代开发票人的电话，购买了30份增值税专用发票，将这些发票用于抵扣增值税进项税额并冲抵了成本。

发票管理办法第二十二条第二款规定，任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。第三十七条规定，违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

本案中的合伙企业显然存在上述第二种虚开发票行为，导致少缴税费，应被追缴税费、加收滞纳金并处罚款。

一起案件两类纳税主体，分别立案

根据增值税暂行条例等规定，应对本案中的合伙企业追缴增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。

根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税〔2000〕91号）第三条、第四条、第五条等规定，合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人；合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，合伙企业每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，作为投资者个人的生产经营所得，比照个人所得税法的“个体工商户的生产经营所得”应税项目，适用5%～35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税；合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。也就是说，合伙企业的合伙人纳税人取得企业经营所得的，要依照规定计算缴纳个人所得税。本案中，由于合伙企业已经将30份虚开发票入账并对应结转了管理费用，还应当向企业的所有合伙人追缴个人所得税。

合伙企业取得虚开的增值税专用发票并入账，既导致合伙企业少缴纳增值税及附加税费，又导致自然人合伙人少缴纳个人所得税。由于稽查追缴个人所得税需要先立案，稽查局经请示，依法对企业的3名自然人合伙人立案检查。

于是，稽查局经请示对本案的两类4个纳税主体分别立案，依法分别追缴增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。

稽查人员在检查过程中，仔细向涉案纳税人说明有关法律法规规定，查清事实后，严格按照规定作出了处理处罚，得到纳税人认可。目前，相关税款、滞纳金和罚款均已入库，各有关纳税人也未提起行政复议和行政诉讼。

从两处以上取得所得的自然人合伙人管辖难确定

一般来说，税务案件的管辖可以分为地域管辖、协商管辖和指定管辖等。本案中，有关纳税人通过虚构业务、多列支出达到少缴税款目的的违法事实清楚，属于《税务稽查案件办理程序规定》第四条规定的“依法对纳税人、扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行检查处理，以及围绕检查处理开展的其他相关工作”的职责范围。但是，根据《税务稽查案件办理程序规定》第六条、第七条等规定，稽查局应当在税务局向社会公告的范围内实施税务稽查。同时，上级税务机关可以根据案件办理的需要指定管辖。税务稽查管辖有争议的，由争议各方本着有利于案件办理的原则逐级协商解决；不能协商一致的，报请共同的上级税务机关决定。

本案中，对于在市场监督管理部门办理登记注册的合伙企业来说，主管税务机关容易确定，也容易确定相应地域管辖的稽查局。但是，对于3名自然人纳税人来说，确定有关事项则存在困难。

根据《国家税务总局关于个人所得税自行纳税申报有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第62号）第二条规定，纳税人取得经营所得，按年计算个人所得税，由纳税人在月度或季度终了后15日内，向经营管理所在地主管税务机关办理预缴纳税申报，并报送《个人所得税经营所得纳税申报表（A表）》。在取得所得的次年3月31日前，向经营管理所在地主管税务机关办理汇算清缴，并报送《个人所得税经营所得纳税申报表（B表）》；从两处以上取得经营所得的，选择向其中一处经营管理所在地主管税务机关办理年度汇总申报，并报送《个人所得税经营所得纳税申报表（C表）》。

这里出现同一个自然人合伙人在两处以上取得经营所得的情况。按照规定，自然人合伙人可以选择其中一处经营管理所在地主管税务机关办理年度汇总申报，这给稽查局确定地域管辖进而依法立案查处带来了困难。不过上述案例中，经与纳税人及相应主管税务机关确认，3名自然人合伙人的主管税务机关均在该稽查局地域管辖范围之内。

个人经营所得费用扣除也需要凭证

按照个人所得税法第六条第一款第（三）项规定，经营所得的应纳税所得额是以每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额。本条只是对“经营所得”应纳税所得额计算的原则性规定，对于成本、费用以及损失的扣除凭证没有直接规定。但是个人所得税法第二十条明确，个人所得税的征收管理，依照本法和《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执行。

也就是说，尽管没有类似《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的细化规定来规范个人经营所得税前扣除及凭证要求，但不意味着有关业务不需要凭证。个人所得税征管同企业所得税、增值税等税种的征管一样，也要遵循税收征管的基本规定和要求。按照税收征管法第十九条等规定，纳税人、扣缴义务人要按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算。在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。

这意味着，合伙企业在进行账簿处理时依靠的基本凭证依旧是发票，且同样面临虚开发票的法律风险。如果虚开发票达到刑事追诉标准，同样面临刑事法律制裁的风险。

（作者单位：国家税务总局杭州市税务局第三稽查局）